فرمت فایل: ورد –Word و قابل ویرایش

تعداد صفحات: 147

فصل اول: حسابداري دولتي

تعريف حسابداري:

حسابداري به انحناء گوناگون تعريف شده است. كامل ترين تعريف فن حسابداري به شرح زير است:

حسابداري عبارت است از فن ثبت، طبقه بندي و تلخيص فعاليت هاي مالي يك مؤسسه در قالب اعداد قابل سنجش به پول و تفسير نتايج حامل از بررسي اين ارقام.

تعريف حسابداري سازمانهاي دولتي نيز خارج از حدود تعريف مذكور نيست. و در اين سازمانها نيز بايد كليه فعاليتهاي مالي در قالب اعداد قابل سنجش به پول ثبت طبقه بندي و تليخيص شود و در مورد مطالعه و بررسي و تجزيه و تحليل ثبت تلخيص، گزارش نويسي و تفسير نتايج حاصله از معادلات و مؤسسات و ادارات دولتي مي باشد كه با توجه به اين قوانين و مقررات مالي دولت انجام مي شود.

بنابراين حسابداري دولتي شامل تمام عمليات وصول و پرداخت منابع مالي دولت و نگاهداري حسابه8اي سازمانهاي دولتي و نيز تهيه گزارشهاي مالي مربوطه مي باشد.

صورتهاي مالي سازمانهاي دولتي به منظور رفع نيازهاي اساسي زير تهيه مي شود:

نياز قانوني: دولت و سازمانهاي دولتي مشمول قوانين و مقرراتي مي باشند كه محدوديتهاي اساسي در مورد نوع، ماهيت، طبقه بندي و محتويات حسابها و صورتهاي مالي براي آنها ايجاد مي نمايد.

2- نيازهاي نظارتي: قوه مقننه، دولت و افراد كشور جهت نظارت بر عمليات سازمانهاي دولتي به خصوص عمليات مربوط به اجراي بودجه و ارزيابي عملكرد مديريت سازمانهاي مذكور به اطلعات كافي نياز دارند.

3-نياز اطلاعاتي: مديران سازمانهاي دولتي به منظور برنامه ريزي تصميم گيري و اجراي عمليات به نحوه مطلوب و مناسب، به اطلاعات و كزارشهاي به موقع صحيح نياز دارد.

دولت به علت عهده دار بودن مسئوليت وصول و معرفت درآمدها و وجوه عمومي و نگهداري حسابهاي دولتي و تهيه گزارشهاي مالي لازم براي اطلاع مردم كشور و قوه مقننه ايفا كننده نقش اساسي در حسابداري دولتي است. و در واقع حسابداري دولتي ابزاري است كه مديريت دستگاه هاي دولتي را قادر مي سازد كه منابع مالي مورد استفاده كه بخشي از اعتبارات مصوب تخصيص يافته دولت را تشكيل مي دهد به نحو صحيح و در جهت تحقيق برنامه هاي مصوب به مصرف برسانند. منظور اصلي از برقراري سيستم حسابداري عبارت است از تهيه و تنظيم اطلاعات مالي و مربوط به يك سازمان كه مورد احتياج مديران، صاحبان سرمايه، بستانكاران دولت و عموم مردم مي باشد.

در اغلب كشورها سازمانهاي دولتي در دو شكل كلي انتفاعي و غير انتفاعي ايجاد و اداره مي شوند و در هر يك از سازمانهاي دولتي هزينه ها را معمولاً از محل درآمدهاي خود كه با فروش كالا و ارائه خدمات تحصيل مي نمايند تأمين مي كنند بنابراين سيستم حسابداري اين نوع سازمان بايد امكان شناساسيي درآمدها و هزينه هاي واقعي هر سال مالي و مقايسه آنها با يكديگر و تعيين ميزان داراييها، بدهيها و ارزش ويژه (حقوق صاحبان سهام ) را در پايان سال مالي فراهم سازد. سازمانهاي دولتي غير انتفاعي هزينه هاي خود را از محل درآمدهاي عمومي دولت و در حدود اعتبارات مصوب تأمين مي نمايد.

اقسام دستگاههاي اجرايي در نظام اداري جمهوري اسلامي به شرح زير مي باشد:

1- وزارتخانه ها

2- مؤسسات دولتي

3- شركتهاي دولتي

4- مؤسسات و نهادهاي عمومي غير دولتي

-وزارتخانه ها واحدهاي سازماني مشخص است كه به موجب قانون به اين عنوان شناخته شده يا بشود.

- مؤسسات دولتي واحد سازماني مشخصي است كه موجب قانون ايجاد و زير نظر يكي از قواي سه گانه اداره مي شود و عنوان وزارت خانه ندارد. نهاد رياست جمهوري كه زير نظر رياست جمهوري اداره مي گردد يك مؤسسه دولتي شناخته مي شود. شركت دولتي شناخته شده باشد. و بيش از 5 درصد سرمايه آن متعلق به دولت باشد. هر شركت تجاري كه از طريق سرمايه گذاري شركتهاي دولتي ايجاد شود و مادام كه بيش از پنجاه درصد سهام آن متعلق به شركتهاي دولتي است شركت دولتي تلقي مي گردد.

- مؤسسات و نهادهاي عمومي غير انتفاعي غير دولتي واحدهاي سازماني مشخص هستند كه با اجازه قانون به منظور وظايف و خدماتي كه جنبه عمومي دارد تشكيل شده و يا مي شود.

خصوصيات حسابداري دولتي

اصول عمومي:

1- استفاده از بودجه جهت كنترل دقيق وجوه عمومي به منظور:

الف- عدم تجاوز مخارج از حدود مقرر در قانون بودجه

ب- صرفه جويي در مصرف وجوه عمومي

ج‌- مقايسه و تطبيق عمليات با بودجه مصوب

2- تقسيم منابع درآمد با توجه به هدفهاي مورد نظريه حسابهاي مخصوص از طريق:

الف- نگهداري حسابهاي جداگانه براي انواع مختلف وجود دولتي.

ب- هر حساب يك واحد كامل حسابداري است.

3-برقراري كنترل داخلي قوي و سيستم حسابداري داخلي.

الف- مطالعه و سنجش لياقت و درستي مأموران يك سازمان

4-توجه به حسابداري درآمد و هزينه به جاي حسابداري براي سود و زيان زيرا:

الف- منظور اصلي دولت تحصيل سود نيست.

ب- هدف اصلي و اساسي دولت انجام خدمات خاص، يا خدمات عمومي براي استفاده عموم مردم يا اهالي يك منطقه معين است.

5-تبعيت از قوانين و مقررات به منظور حفظ منافع اجتماعي

خصوصيات سازمانهاي دولتي

- به طور كلي نبودن انگيزه سود جويي يكي از خصوصيات بارز سازمانهاي دولتي است سازمانهاي دولتي به منظور تحصيل سود تأسيس نمي شوند و انتظارات دريافت بازده نسبت به سرمايه گذاري خود و يا برگشت سرمايه را ندارد.

- شكل و تركيب سازماني و حدود مسئوليت به وسيله قانون ومقررات تعيين مي شود. ملزم به رعايت قوانين مالي و بودجه اي مي باشند.

- سازمانهاي دولتي واحدهاي سازماني مشخص هستند كه معمولاً با اجازه قانون ايجاد سهامداران و صاحبان سرمايه هستند و هيچگونه منافع يا حقوق قابل خريد، فروش و يا انتقال وجود ندارد.

- سازمانهاي دولتي منابع مالي و پولي خود را از محل درآمدهاي دولت در محدوده اعتبارات بودجه مصوب دريافت مي نمايند و بر اساس ضوابط و مقررات قانوني هزينه انجام مي پذيرد.

اهميت برقراري سيستم حسابداري در سازمانهاي عمومي و خصوصي داراي شعب متعدد است كه اداره امور مالي از مهمترين و اساسي ترين آنها محسوب مي شود، هر مؤسسه دولتي يا غير دولتي ناگزير از برقراري سيستم صحيحي براي اداره امور مالي خود مي باشد بدون ايجاد چنين سيستم، اداره امور هر مؤسسه دير يا زود دستخوش اختلال و بي نظمي خواهد شد.

ايجاد چنين سيستم، اداره امور مالي مستلزم استفاده كامل از روشهاي حسابداري و پيروزي از اصول فن حسابداري و حسابرسي است. منظور اصلي از برقراري سيستم حسابداري عبارت است از تهيه و تنظيم اطلاعات مالي مربوط به يك سازمان كه مورد احتياج و بررسي مدير يا مديران صاحبان سرمايه و بستانكاران آن سازمان دولت و عموم مردم مي باشند. اتخاذ روشهاي تصحيح براي نيل به اين منظور و تهيه گزارشهاي مالي دقيق و قابل اطمينان براي مؤسسات گوناگون صرفنظر از وسعت، طرف اداره، حدود فعاليت انتفاعي يا غير انتفاعي بودن آنها حائز اهميت مي باشد.

در سازمانهاي دولت اين مسأله بايستي مورد توصيه خاص قرار گيرد، زيرا نتايج حاصل از عمليات حسابداري در اين قبيل مؤسسات يكي از مفيدترين وسايل سنجش كارآيي، لياقت و صداقت افراد است كه اداره امور عمومي يك ملت به دست آنان سپرده شده است.

اصول و موازين مخصوص حسابداري دولتي

علاوه بر ضوابط قواعد ذكر شده برخي اصول و موازين خاص نيز بايد در سيستم حسابداري دولتي پيروي و اجرا شود، به اهم اصول مخصوص حسابداري ذيلاً اشاره خواهد شد:

1- اصول لزوم نگهداري حسابهاي مستقل براي وجوه دولتي

يكي از خصوصيات اصلي حسابداري دولتي لزوم نگهداري حسابهاي جداگانه و مستقل براي وجوه دولتي است.

سازمانهاي دولتي از منابع دولتي از منابع مختلف براي اجراي وظايف محوله استفاده مي نمايند. هر يك از اين منابع براي تحقق اهداف و مقاصدي تخصيص داده مي شود كه منحصراً بايستي در اجراي فعاليتها و برنامه هايي مصرف مي شود كه رسيدن به اهداف مورد نظر را امكان پذير نمايد. اين طراحي يك سيستم حسابداري مناسب جهت آوري اطلاعات مالي مربوط به هر يك از منابع و نگهداري حساب دريافت و پرداخت جداگانه اطلاعات مالي مربوط به هر يك از منابع و نگهداري حساب دريافت و پرداخت جداگانه آنها لازم به نظر مي رسد. وزارتخانه ها و مؤسسات دولتي ناگذيراند براي هر يك از منافع مالي مورد استفاده و به طور كلي هر يك از وجود مستقل در اختيار سيستم حسابداري جداگانه اي طراحي نمايند. هر يك از حسابهاي مستقل وجود دارائي يكسري حساب (سر فصل) خود تراز يا متوازن مي باشد كه در هر مقطع زماني با هم موازنه مي شوند. با استفاده از سيستم حسابداري مستقل اطلاعات مربوط به دريافت و پرداخت و موجودي هر يك از وجود مستقل قابل استخراج خواهد بود.

2- اصول كنترل بودجه اي

يكي ديگر از اصول مهم و لازمه الرعايه در حسابداري دولتي اصل كنترل بودجه اي است اهميت اصل مذكور ناشي از 55 قانون اساسي جمهوري اسلامي ساست كه بدون رعايت آن جلوگيري از تجاوز هزينه ها از اعتبارات مصوب عملاً امكان پذير نخواهد بود. (اصل پنجاه و پنجم): ديوان محاسبات به كليه حسابهاي وزارتخانه ها، مؤسسات، شركتهاي دولتي و ساير دستگاههايي كه به نحوي از اتخاذ بودجه كل كشور استفاده مي‌كنند به ترتيب قانون مقرر مي دارد كه هيچ هزينه اي از اعتبارات مصوب تجاوز نكرده و هر وجهي در محل خود به مصرف رسيده باشد. ديوان محاسبات حسابهاي و اسناد و مدارك مربوطه را برابر قانون جمع آوري و گزارش تفريح بودجه هر سال را به انضمام نظارت خود به مجلس شوراي اسلامي تسليم مي نمايد. اين گزارش بايد در دسترس عموم گذاشته شود.)

در اجراي اصل كنترل بودجه اي، سيستم حسابداري وزارتخانه ها و مؤسسات دولتي به نحوه طراحي مي گردد كه اجراي بودجه ي مصوب را در قالب طبقه بندي هاي بودجه اي ميسر نمايد. رابطه حسابداري دولتي و بودجه عمدتاً در راستاي تحقق اصل كنترل بودجه اي است، بدين معني كه دفاتر حسابداري مورد عمل وزاتخانه ها و مؤسسات دولتي دقيقاً بر اساس نيازهاي اطلاعات بودجه اي طراحي مي گردد. اطلاعات مالي مربوط به درآمد ها و هزينه هاي به طريقي در دفاتر حسابداري ثبت مي شود كه امكان مقايسه ارقام واقعي درآمدهاي قطعي وصول شده و هزينه هاي واقعي انجام يافته با ارقام مربوط به درآمدهاي پيش بيني شده و اعتبارات مصوب مندرج در بودجه كل كشور سال مربوط را فهم سازد.

در اكثر حسابهاي مستقل براي وجوه دولتي كنترل بودجه اي به وسيله ثبت و نگاهداري حسابهاي مستقل براي وجوه دولتي كنترل بودجه اي به وسيله ثبت و نگاهداري حسابهاي بودجه اي علاوه بر حسابهاي عادل اعمال مي گردد. حسابهاي بودجه اي حسابهايي هستند كه در آنها ارقام بودجه اي شامل درآمدهاي پيش بيني شده و اعتبارات مصوب منعكس مي شوند. حسابهاي مذكور حسابهاي موفق مي باشند كه درآغاز هر سال مالي بعد از ابلاغ بودجه مصوب به امور مالي سازمان دولتي افتتاح مي شوند و در طول سال مالي بعد از ابلاغ مصوب به امور مالي سازمان دولتي افتتاح مي شوند و در طول سال مالي همراه با حسابهاي عادي نگهداري و در پايان سال مالي بسته مي شوند.

3-اصل تقدم قوانين و مقررات مالي و محاسباتي بر اصول متداول حسابداري

در حسابداري دولتي اهميت قوانين و مقررات مالي به اندازه اي كه اصول و موازين متداول حسابداري را تحت تأثير قرار مي دهند. در اجراي اين اصل هر جا كه قوانين و مقررات مالي و محاسباتي را اصول موازين متداول حسابداري را بر اصول و موازين حسابداري ترجيح داده و اجرا نمايد.

23-اصل تأمين اعتبار و ايجاد تعهد

در نتيجه لزوم ايجاد حسابهاي مستقل براي وجوه دولتي و استفاده از سيستم حسابداري بودجه اي در مؤسسات دولتي پرداخت كليه مخارج اينگونه مؤسسات بايد قبلاً تعهد انجام شدن اين تعهد در عرف اداري تأمين اعتبار ناميده مي شود.

به عبارت ديگر هر نوع تعهدي قبلاً بايستي تأمين اعتبار گردند يعني قبل از اينكه بر ذمه دولت ايجاد شود بايستي از 2 جنبه متفاوت زير اطمينان حاصل شود.

1-آيا مخارجي كه قرار است انجام شود در انطباق با قوانين و مقررات حاكم بر مصرف اعتبارات مي باشد و مجوز قانوني دارد؟ يا به عبارت ديگر چنين خرجي در بودجه پيش بيني شده است؟

2-آيا مخارج مربوطه در حد اعتبار پيش بيني شده مي باشد يا محل كافي براي انجام هزينه وجود دارد و تخصيص مربوطه صورت گرفته است؟

اجراي صحيح اصل تأمين اعتبار و ايجاد تعهد تحقق اصل كنترل بودجه اي را فراهم نموده و كليه دستگاههاي دولتي را كه به نحوي از انحناي بودجه كل كشور وجهي دريافت مي نمايد مكلف به رعايت آن خواهند بود.

ماده 18 قانون محاسبات عمومي: تأمين اعتبار عبارت است از اختصاص دادن تمام يا قسمتي از اعتبار مصوب براي هزينه معين.

5-اصل عدم محاسبه استهلاك داراييهاي ثابت

در وزارتخانه ها و مؤسسات دولتي داراييهاي ثابت به محض خريد به حساب هزينه منظور مي شود و محاسبه استهلاك براي دارايئهاي ثابت معمول نمي باشد، عدم لزوم محاسبه استهلاك براي دارائيهاي ثابت عليرغم مخالفت برخي صاحبنظران حسابداري دولتي در اكثر كشورهاي جهان مورد پذيرش واقع شده است.

6-اصل استفاده از مباني حسابداري معين

در حسابداري دولتي جهت ثبت درآمدهاي و هزينه ها و نشان دادن وضعيت مالي و نتايج فعاليتهاي مالي هر حساب مستقل معمولاً از يكي از مباني حسابداري تعهدي، نقدي تعهدي تعديل شده يا نقدي تعديل شده استفاده مي شود.

الف- در اكثر كشورها فعاليتهاي مالي حسابهاي مستقل براي وجوه دولتي بر مبناي حسابداري تعهدي تعيدل شده ثبت مي شوند. به عبارت ديگر درآمدها در دوره اي مورد شناخت قرار مي گيرند كه آماده، قابل اندازه گيري و قابل قبول باشند و هزينه ها در دوره اي مورد شناخت واقع مي شوند كه تعهد يا بدهي معين از محل اعتبارات مصوب حساب مستقل بوجود مي آيند. در ايران فعاليتهاي مالي حساب مستقل وجوه جاري و ساير حسابهاي مستقل براي وجوه دولتي معمولا بر مبناي حسابداري نقدي تعديل شده ثبت مي گردند در اين مبنا فقط پرداختهائي كه بعد از ايجاد تعهد انجام شده اند يه حساب هزينه درآمدهايي كه عملا وصول گرديده اند بحساب درآمد منظور مي شود.

ب- درآمدها و هزينه هايي حساب هاي مستقل براي وجود سرمايه اي معمولاً بر مبناي حسابدراي تعهدي كامل ثبت مي شوند. بنابراين در اين حسابها مستقل، درآمدها در دوره تحقق آنها (دوره اي كه در آن خدمات و كالاها ارائه مي شوند) و هزينه ها در دوره وقوع آنها (دوره اي كه در نتيجه دريافت كالا و خدمات تعهد يا بدهي ايجاد مي شود) به حسابها منظور مي گردند.

ج- درآمد و هزينه هاي حسابهاي مستقل براي وجوه اماني، بايد با مباني حسابداري هماهنگ و متناسب با اهداف اندازه گيري فعاليتهاي مالي آنها ثبت شوند.

حسابهاي مستقل وجوه اماني غير قابل مصرف و وجوه اماني بازنشستگي معمولا بر مبناي حسابداري تعهدي تعديل شده ثبت مي شود.

7-اصل لزوم ارتباط استهلاك با حسابهاي مستقل

يكي از اصول متداول حسابداري دولتي، لزوم ارتباط دادن مسئله داراييهاي ثابت ثبت نمي شوند، زيرا قيمت تمام شده داراييهاي ثابت خريداري شده توسط حسابهاي مستقل مذكور در تراز نامه آنها منعكس نمي گردد. استهلاك داراييها ثابت ممكن است به منظور تعيين قيمت تمام شده و تجزيه و تحليل آنها در سيستم هاي حسابداري قيمت تمام شده محاسبه مي شود ذخيره استهلاك داراييهاي ثابت را ميتوان در (گروه حساب داراييهاي ثابت عمومي) ثبت نموده اند. در ايران نيز به علت تعهدي نبودن مبناي حسابداري دولتي و عدم پيش بيني اعتبارات لازم براي منظور نمودن استهلاك سالانه به حساب هزينه و نيز به دليل احتساب قيمت تمام شده داراييهاي ثابت خريداري شده و حساب هزينه در دوره خريد، استهلاك داراييهاي ثابت حسابهاي مستقل براي وجوه دولتي در حسابهاي مستقل اخير ثابت نمي شود.